Kıymetli okurlar, hepimizin malumu üzerine şirket aktifine kayıtlı taşınmazlar vergi kanunları karşısında çeşitli uygulama alanları oluşmaktadır. Pek tabi ki özellikle vergi istisnalarını konu alan uygulamalar bazen soru işaretleri oluşturmakta bazen de uygulama hatalarına neden olabilmektedir.
Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı E-64597866-130-4988 sayı ve 28.02.2024 tarihli özelgesi ile şirketin ana faaliyet konusunun "…", "…" ve "…" olduğu, ana faaliyet konuları arasında …. bulunmadığı, şirketiniz tarafından …yılında edinilen …. satıldığı, … yılında edinilen …. arsanın ise kamulaştırma kararı uyarınca … yılında elden çıkarıldığı ayrıca, …. cins değişikliği yapılarak iş hanına dönüştürüldüğü ve bu binanın … satılmasının planlandığı belirtilerek, söz konusu satış işleminin Kurumlar Vergisi Kanununun 5/1-e maddesi ve Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 17/4-r maddesi gereğince istisna kapsamında değerlendirilip değerlendirilemeyeceği hususunda görüş bildirmiştir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun;
- 7456 sayılı Kanunla yapılan değişiklik öncesi 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde, kurumların en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri, rüçhan hakları ve bu fıkranın (a) bendi kapsamında istisna kazançlarına kaynak oluşturan yatırım fonlarının katılma paylarının satışından doğan kazançların yüzde 75'lik kısmı ile aynı süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazların satışından doğan kazançların yüzde 50'lik kısmının istisna olduğu,
- 6’ncı maddesinde kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı
hüküm altına alınmıştır.
Diğer taraftan, 7456 sayılı kanunun 22 nci maddesiyle Kurumlar Vergisi Kanununa eklenen eklenen Geçici 16 ncı maddede "Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce kurumların aktifinde yer alan taşınmazlar için 5 inci maddenin birinci fıkrasının (e) bendinin bu maddeyi ihdas eden Kanunla değiştirilmeden önceki hükümleri uygulanır. Şu kadar ki, bu Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yer alan yüzde 50 oranı, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten sonra yapılacak taşınmaz satış kazançları için yüzde 25 olarak uygulanır." hükmüne yer verilmiştir.
Konu ile ilgili olarak 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "5.6.2.3.4. Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ile uğraşılmaması" başlıklı bölümünde,
Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları istisna kapsamındaki değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır.
İstisna uygulaması esas itibarıyla bütün kurumlar için geçerlidir. Ancak, faaliyet konusu menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanması olan kurumların bu amaçla iktisap ettikleri ve ellerinde tuttukları kıymetlerin satışından elde ettikleri kazançlar için istisnadan yararlanmaları mümkün değildir.
Satışa konu edilen kıymetlerin iki tam yıl kurum aktifinde kayıtlı olması da durumu değiştirmeyecektir. Aynı durum, satmak üzere taşınmaz inşaatı ile uğraşan mükellefler açısından da geçerlidir. ..."
açıklamalarına yer verilmiştir.
Ayrıca, gayrimenkul alım satımı ticari organizasyon içinde yapıldığında alım satımın ticari faaliyetin bir unsuru sayılması, ancak ticari organizasyonun şekli ve maddi unsurları ile açıkça belli olmadığı hallerde ise faaliyetin devamlılık kasıt ve niyeti ile yapıldığını belirleyen objektif ölçü olarak, muamelede çokluk olup olmadığına bakılması gerekmektedir.
Buna göre; şirketinizin esas faaliyet konuları arasında … bulunmamakla birlikte sistem kayıtları üzerinden yapılan sorgulamada şirketiniz tarafından farklı yıllarda çok sayıda gayrimenkul alım-satımının yapıldığı görülmüş olup, yapılan bu satışlar taşınmaz ticareti ile uğraşıldığına karine teşkil edeceğinden, söz konusu taşınmazların satışından elde edilecek kazançların Kurumlar Vergisi Kanununun 5’inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi uyarınca kurumlar vergisinden istisna edilmesi mümkün bulunmamaktadır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun;
- 1/1 maddesinde; ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu,
- 7456 sayılı Kanunla yapılan değişiklik öncesi 17/4-r maddesinde; kurumların aktifinde en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine devir ve teslimleri ile bu taşınmaz ve iştirak hisselerinin finansal kiralama ve finansman şirketlerince devir ve tesliminin istisna olduğu, istisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisselerinin teslimlerinin istisna kapsamı dışında olduğu,
- 7456 sayılı Kanunun 8 inci maddesiyle eklenen Geçici 43’üncü maddesinde; bu maddenin yürürlük tarihinden önce kurumların aktifinde yer alan taşınmazlar için bu maddeyi ihdas eden Kanunla, Bu Kanunun 17 nci maddesinin (4) numaralı fıkrasının (r) bendinde yapılan değişiklik öncesi hükümlerin uygulanacağı
hüküm altına alınmıştır.
Bu hükümlere göre, şirketinizin esas faaliyet konuları arasında …. bulunmamakla birlikte fiilen çok sayıda gayrimenkul alım-satımı gerçekleştirildiğinden bahsi geçen taşınmazın satış işleminin taşınmaz ticareti kapsamında değerlendirilmesi gerekmekte olup, söz konusu satış işleminin KDV Kanununun 17/4-r maddesine göre katma değer vergisinden istisna edilmesi mümkün olmadığı yönünde görüş bildirilmiştir.